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房地產(chǎn)開發(fā)商拆遷房的稅務(wù)解決

營(yíng)改增政策之后，針對(duì)拆遷房質(zhì)監(jiān)總局方面并沒頒布對(duì)應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，全國(guó)各地都沒有對(duì)于此事問題稅政講解表述，房地產(chǎn)開發(fā)商拆遷房的稅務(wù)解決成為一個(gè)難題。拆遷房涉及到稅收優(yōu)惠政策比較多，本文對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)回遷房業(yè)務(wù)上各稅收現(xiàn)行政策可用做詳盡分析。

一、企業(yè)增值稅難題分析

營(yíng)改增后并未對(duì)“拆遷房”有專業(yè)的界定與國(guó)家方面的稅收優(yōu)惠政策，但營(yíng)改增后的增值稅政策大多數(shù)傳承了增值稅時(shí)代的發(fā)展現(xiàn)行政策，在整理增值稅相關(guān)拆遷房的相關(guān)政策之后發(fā)現(xiàn)，增值稅時(shí)代的發(fā)展政策文件確定了幾個(gè)問題，一是經(jīng)營(yíng)者所取得的征地補(bǔ)償費(fèi)不納增值稅；二是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在不構(gòu)成土地價(jià)格的土地上開發(fā)設(shè)計(jì)回遷安置房，依照沒有土地出廠價(jià)視同銷售繳稅增值稅。

融合增值稅時(shí)代的發(fā)展現(xiàn)行政策基本原理，對(duì)于我們來說：經(jīng)營(yíng)者所取得的政府征地和房子的賠償款不納企業(yè)增值稅。主要是因?yàn)椋阂环矫妫瑥膭?dòng)遷個(gè)人行為自身看，需要由政府主導(dǎo)才可以實(shí)行，因此不論是征地賠償、房屋拆遷賠償，或是青苗補(bǔ)償、安置補(bǔ)償，均是由政府部門參加的動(dòng)遷具體行政行為所收取的溢價(jià)增資；在付款方式上，不論是由國(guó)家一次性支付，還是用拆遷公司付款，或者利用沖抵土地價(jià)格的形式由房地產(chǎn)商向被拆遷人付款，均是政府部門城市規(guī)劃建設(shè)的一部分，具備非營(yíng)利性質(zhì)。

另一方面，從稅收優(yōu)惠政策要求看，依據(jù)稅務(wù)[2016]36號(hào)配件3第一條第（三十七）項(xiàng)規(guī)定，土地資源使用者出讓土地所有權(quán)和土地使用人將土地使用權(quán)證退還給土地資源使用者的舉動(dòng)增值稅免稅，即政府部門征收土地賦予的賠償款免稅政策，但房子等地面上建筑物賠償款是不是免稅政策但不確立，因此需要用到民法典和刑訴的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行了解剖析。民法典層面，《物權(quán)法》146、147、182、183條界定了“房隨處走，地隨房走”的房地一體化標(biāo)準(zhǔn)：房屋建筑、建筑物以及附屬設(shè)施出讓、交換、投資或是贈(zèng)予的，該房屋建筑、建筑物受此附屬設(shè)施占有范圍之內(nèi)建設(shè)用地使用權(quán)一并處罰。建設(shè)用地使用權(quán)期內(nèi)期滿前，因集體利益必須提前收回該土地，理應(yīng)按照此方法第四十二條的相關(guān)規(guī)定對(duì)于該土地上的房子及其它房產(chǎn)給予補(bǔ)償，并退回對(duì)應(yīng)的土地出讓金。刑訴層面，國(guó)有土地出讓和集體土地上的征收房屋各是由《國(guó)有土地上房屋征收與補(bǔ)償條例》和《土地管理法》調(diào)節(jié)?！堆a(bǔ)償條例》明確了房屋拆遷賠償、搬遷安置修補(bǔ)、停產(chǎn)停業(yè)賠償三類具體內(nèi)容，另外在第十三條強(qiáng)調(diào)：“房子被依法征收，國(guó)有土地使用權(quán)與此同時(shí)取回”；《土地管理法》第四十七條要求：“征繳農(nóng)用地的賠償費(fèi)用包括土地征用補(bǔ)償、安置補(bǔ)助費(fèi)用及其地上附著物和青苗費(fèi)的賠償費(fèi)”。上述規(guī)定歸納為一點(diǎn)就是“征地賠償必定伴隨地面上房屋建筑、附屬物及青苗費(fèi)等賠償，“房屋拆遷賠償”的本質(zhì)更是對(duì)政府部門回收利用土地賠償。因此整體來看，針對(duì)“征地補(bǔ)償款”、“房屋補(bǔ)償款”、“青苗補(bǔ)償款”等應(yīng)依靠房地一體化原則合拼解決，即以上花費(fèi)都在取回土地使用權(quán)證的過程當(dāng)中收取的溢價(jià)增資，是與政府部門取回土地使用權(quán)證的舉動(dòng)可用同一稅收優(yōu)惠政策，免征繳増直稅。

二、所得稅難題分析

拆遷房關(guān)鍵主要有兩種方式：即貸幣復(fù)購(gòu)、產(chǎn)權(quán)調(diào)換。貸幣復(fù)購(gòu)是房地產(chǎn)開發(fā)商直接以貨幣形式收取的成本費(fèi)用，依據(jù)復(fù)購(gòu)方式不同以市價(jià)或拆遷補(bǔ)償協(xié)議合同約定的優(yōu)惠價(jià)格確認(rèn)收入，業(yè)務(wù)流程較簡(jiǎn)易。而非貨幣性方式收取的房屋拆遷補(bǔ)償開支、安裝及搬遷開支、拆遷安置房修建開支，因?yàn)槠湫袨樘厥庑裕?cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)解決各有不同，下邊并以產(chǎn)權(quán)調(diào)換加以分析。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條要求，公司產(chǎn)生非貨幣性資產(chǎn)互換，理應(yīng)視同銷售貨物。《我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局關(guān)于做好<房產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)所得稅處理方法>工作的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）第七條要求，公司將開發(fā)產(chǎn)品用以捐助、冠名贊助、員工福利、獎(jiǎng)賞、境外投資、分給公司股東或投資者、抵付負(fù)債、獲得別的企事業(yè)單位個(gè)人和單位的非貨幣性資產(chǎn)等情形，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)商品使用權(quán)或所有權(quán)遷移，或于實(shí)際上獲得權(quán)益支配權(quán)時(shí)確認(rèn)收入（或盈利）的完成。確認(rèn)收入（或盈利）的方式和次序?yàn)椋海ㄒ唬┌幢竟咀罱蚰甓冉谠路蓊愃崎_發(fā)產(chǎn)品銷售市場(chǎng)市場(chǎng)價(jià)格明確；（二）由負(fù)責(zé)人稅務(wù)行政機(jī)關(guān)參考本地類似開發(fā)產(chǎn)品銷售市場(chǎng)投資性房地產(chǎn)明確；（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本費(fèi)用率明確。開發(fā)產(chǎn)品的成本費(fèi)用率不能低于15%，主要占比由負(fù)責(zé)人稅務(wù)行政機(jī)關(guān)明確。

《我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局關(guān)于做好<房產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)所得稅處理方法>工作的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）第第三十一條要求，公司以非貸幣交易規(guī)則獲得土地使用權(quán)證的，應(yīng)按以下要求確認(rèn)其成本費(fèi)：

1.獲得的開發(fā)產(chǎn)品若為此項(xiàng)土地規(guī)劃、修建的，接受投資的公司接受土地使用權(quán)證時(shí)暫時(shí)不確認(rèn)其成本費(fèi)，待初次分離出來開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，再點(diǎn)應(yīng)分離出來開發(fā)產(chǎn)品（包含初次分離出來總和之后應(yīng)分離出來的）的行業(yè)投資性房地產(chǎn)和土地使用權(quán)證遷移環(huán)節(jié)中應(yīng)付款的有關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確定此項(xiàng)土地使用權(quán)證成本。如涉及到差價(jià)款，土地使用權(quán)證的獲得成本費(fèi)還應(yīng)當(dāng)再加上應(yīng)收取的補(bǔ)合同款或扣減應(yīng)發(fā)送的補(bǔ)合同款。

2.獲得的開發(fā)產(chǎn)品如給其他土地規(guī)劃、修建的，接受投資的公司在投資交易發(fā)生的時(shí)候，按應(yīng)對(duì)出開發(fā)產(chǎn)品銷售市場(chǎng)投資性房地產(chǎn)和土地使用權(quán)證遷移環(huán)節(jié)中應(yīng)付款的有關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確定此項(xiàng)土地使用權(quán)證成本。如涉及到差價(jià)款，土地使用權(quán)證的獲得成本費(fèi)還應(yīng)當(dāng)再加上應(yīng)收取的補(bǔ)合同款或扣減應(yīng)發(fā)送的補(bǔ)合同款。

由之上要求得知，產(chǎn)權(quán)調(diào)換方法拆遷房成本以開發(fā)產(chǎn)品銷售市場(chǎng)投資性房地產(chǎn)和土地使用權(quán)證遷移環(huán)節(jié)中應(yīng)付款的有關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確定此項(xiàng)土地使用權(quán)證成本，掉換開發(fā)產(chǎn)品即拆遷房應(yīng)視同銷售，以國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）第七條所規(guī)定的三種方式在拆遷房使用權(quán)或所有權(quán)遷移，或于實(shí)際上獲得權(quán)益支配權(quán)時(shí)確認(rèn)收入（或盈利）的完成。

房地產(chǎn)開發(fā)商拆遷房別的稅收的稅務(wù)解決

一、土地增值稅解決

國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)文件第三條第（一）款規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用以員工福利、獎(jiǎng)賞、境外投資、分給公司股東或投資者、抵付負(fù)債、獲得別的個(gè)人和單位的非貨幣性資產(chǎn)等，出現(xiàn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)要視同銷售房地產(chǎn)業(yè)，其收益按以下方法與次序確定：1.按本公司在同一地域、同一本年度售賣的類似房地產(chǎn)行業(yè)的均價(jià)明確；2.由負(fù)責(zé)人稅務(wù)行政機(jī)關(guān)參考本地當(dāng)初、類似房地產(chǎn)業(yè)市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估值明確。

《我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)土地資源增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2010]220號(hào)）第六條要求，房地產(chǎn)開發(fā)商用修建的本項(xiàng)目房地產(chǎn)業(yè)安裝回遷戶的，安裝用地視同銷售解決，按《我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地資源增值稅清算管理方法有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入，與此同時(shí)將這一確定為房產(chǎn)開發(fā)工程項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，記入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵扣本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

由此可見，房地產(chǎn)商測(cè)算土地增值稅時(shí)，其在房子回遷房業(yè)務(wù)上相等換置出來的新建房子應(yīng)按照視同銷售房地產(chǎn)業(yè)要求確認(rèn)收入，與此同時(shí)將這一確定為房產(chǎn)開發(fā)工程項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

二、房產(chǎn)契稅解決

《國(guó)家財(cái)政部、我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)國(guó)有制土地使用權(quán)出讓等相關(guān)房產(chǎn)契稅問題的通知》（稅務(wù)[2004]134號(hào)，以下稱“134號(hào)文”）第一條要求，轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)的，其房產(chǎn)契稅組成計(jì)稅價(jià)格為承擔(dān)人為因素獲得該土地使用權(quán)證而付款的所有經(jīng)濟(jì)收益。（一）以合同方法轉(zhuǎn)讓的，其房產(chǎn)契稅組成計(jì)稅價(jià)格為成交價(jià)。成交價(jià)包含土地出讓、土地征用補(bǔ)償、安置補(bǔ)助費(fèi)用、地上附著物和青苗補(bǔ)償費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、市政管理配套費(fèi)等承受者應(yīng)收取的貸幣、實(shí)體、無形資產(chǎn)攤銷及其它經(jīng)濟(jì)收益。（二）以競(jìng)價(jià)模式轉(zhuǎn)讓的，其房產(chǎn)契稅組成計(jì)稅價(jià)格，一般應(yīng)定為竟價(jià)的成交價(jià)，土地出讓、市政管理配套費(fèi)及各種賠償花費(fèi)一般包括以內(nèi)。怎么理解134號(hào)文的上述規(guī)定呢？還要追根求源，追朔至契稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則。

《契稅暫行條例》（以下稱“《條例》”）第四條要求，國(guó)有制土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)證售賣、房產(chǎn)買賣，房產(chǎn)契稅的應(yīng)納稅額為成交價(jià)?！镀醵悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》（以下稱“《細(xì)則》”）第九條要求，規(guī)章所指成交價(jià)，就是指土地資源、房產(chǎn)權(quán)屬遷移合同書明確的價(jià)錢。涉及承受者應(yīng)交付貸幣、實(shí)體、無形資產(chǎn)攤銷或者其它經(jīng)濟(jì)收益。因而，土地交易的房產(chǎn)契稅計(jì)稅基礎(chǔ)為成交價(jià)，即土地資源、房產(chǎn)權(quán)屬遷移合同書明確的價(jià)錢。

依據(jù)立法原則和規(guī)范文件制定管理辦法要求，下位法不可違背上位法要求，行政規(guī)章理應(yīng)合乎法律法規(guī)、行政規(guī)章、國(guó)務(wù)院辦公廳確定與指令和行政法規(guī)的相關(guān)規(guī)定。《條例》、《細(xì)則》歸屬于上位法，是行政規(guī)章、行政法規(guī)，134號(hào)文歸屬于行政規(guī)章是下位法，依據(jù)上位法好于上下位法的適用標(biāo)準(zhǔn)，134號(hào)文不可以違背上位法而重定義“賣價(jià)”，它也只能是對(duì)于協(xié)議內(nèi)開支開展要求。因而，134號(hào)文的成交價(jià)列出的土地征用補(bǔ)償、安置補(bǔ)助費(fèi)用、地上附著物和青苗補(bǔ)償費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、市政管理配套費(fèi)等承受者應(yīng)收取的貸幣、實(shí)體、無形資產(chǎn)攤銷及其它經(jīng)濟(jì)收益，應(yīng)該是土地資源、房產(chǎn)權(quán)屬遷移合同書確立的成交價(jià)構(gòu)成部分，不然，土地資源、房產(chǎn)權(quán)屬遷移合同書以外收取的拆遷補(bǔ)償費(fèi)項(xiàng)目等不收取房產(chǎn)契稅，如公司因?yàn)槭艿侥匙钆ａ斪討舻挠绊懚杖〉馁r付，一般不歸屬于協(xié)議約定經(jīng)濟(jì)收益，不繳納契稅。134號(hào)文所規(guī)定的“所有經(jīng)濟(jì)收益”也應(yīng)該是“協(xié)議約定所有經(jīng)濟(jì)收益”。

總的來說，土地出讓合同價(jià)錢包含拆遷補(bǔ)償費(fèi)的，應(yīng)征繳房產(chǎn)契稅，合同書以外收取的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，不征稅房產(chǎn)契稅。

三、合同印花稅解決

《國(guó)家財(cái)政部、我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局關(guān)于調(diào)整房產(chǎn)交易階段稅款政策的通知》（稅務(wù)[2008]137號(hào)）要求，對(duì)于個(gè)人市場(chǎng)銷售或購(gòu)買住房暫免征繳合同印花稅。此現(xiàn)行政策不適合房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。

《印花稅暫行條例施行細(xì)則》第五條要求，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，就是指?jìng)€(gè)人和單位產(chǎn)權(quán)的交易、承繼、贈(zèng)予、互換、切分等所設(shè)的書據(jù)。房子回遷房合同書，就是指房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)被被拆遷人推行房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換時(shí)，和被被拆遷人簽署的按被拆遷戶房子原總面積拆一還一給與同總面積房子回遷安置合同，其本質(zhì)要以不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)為表達(dá)形式經(jīng)濟(jì)的的利益互換，即獨(dú)特方式的房產(chǎn)銷售合同書。由此可見，房子回遷房合同書屬于一種包交換的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)。此外，《國(guó)家財(cái)政部、我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)合同印花稅多個(gè)政策的通知》（稅務(wù)[2006]162號(hào)）第四條要求，對(duì)商品房銷售合同書依照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征繳合同印花稅。因而，房子回遷房合同書應(yīng)該按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)繳納印花稅，其計(jì)稅基礎(chǔ)為彼此簽署的商品房銷售合同里所述額度。假如未標(biāo)明數(shù)額的，則應(yīng)按照《印花稅暫行條例施行細(xì)則》第十八條有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。即按額度占比貼花紙的應(yīng)稅憑證，未標(biāo)明數(shù)額的，應(yīng)當(dāng)按照憑據(jù)所述數(shù)量和我國(guó)牌價(jià)測(cè)算額度；并沒有我國(guó)牌價(jià)的，按銷售市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算額度，隨后按照規(guī)定稅額計(jì)算公式應(yīng)納稅所得額。

房地產(chǎn)開發(fā)商拆遷房的稅務(wù)解決，依據(jù)之上知識(shí)點(diǎn)分析和梳理，針對(duì)企業(yè)增值稅對(duì)于我們來說：經(jīng)營(yíng)者所取得的政府征地和房子的賠償款不納企業(yè)增值稅；針對(duì)所得稅，對(duì)于我們來說掉換開發(fā)產(chǎn)品即拆遷房應(yīng)視同銷售。有關(guān)的許多小稅種請(qǐng)大家關(guān)注前文。