稅務籌劃中，怎樣精確掌握“有效商業(yè)服務目地”？
2021-09-17 17:44
編后語：伴隨著BEPS計劃的頒布，反避稅得到世界各國的不斷關(guān)心。2014年12月，我國稅務質(zhì)監(jiān)總局公布《一般反避稅管理辦法（試行）》（我國稅務質(zhì)監(jiān)總局令2014年第32號），標準和確立了稅務行政機關(guān)采用一般反避稅方法的有關(guān)難題。其第2條確立，本方法適用“公司實行的不具備有效商業(yè)服務效果而獲得稅款利潤的節(jié)稅分配”，由此可見，是不是具備有效商業(yè)服務目標是可用《辦法》的主要規(guī)范，也是稅務行政機關(guān)對節(jié)稅案子調(diào)節(jié)的重要環(huán)節(jié)。文中企圖借助對我國在有效商業(yè)服務目地層面法律和實際的探討，給予一些提議。
一、在我國稅收法律中有關(guān)“有效商業(yè)服務目地”的要求
在我國現(xiàn)階段的稅收法規(guī)管理體系是以反方向的角度對有效商業(yè)服務目地開展解析的，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第47條最先引進了“不具備有效商業(yè)服務意義的分配”的定義——“公司執(zhí)行別的不具備有效商業(yè)服務意義的計劃而降低其應繳稅收益或是收入額的，稅務行政機關(guān)有權(quán)利依照有效辦法調(diào)節(jié)”?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第120條對于此事開展了界定——“不具備有效商業(yè)服務目地，就是指以降低、免去或是延遲交納稅額為首要目地”。《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》（國稅發(fā)﹝2009﹞2號）第92條要求稅務行政機關(guān)有權(quán)利對公司不具備有效商業(yè)服務意義的買賣分配運行一般發(fā)節(jié)稅調(diào)研。
2014年12月，《一般反避稅管理辦法（試行）》（我國稅務質(zhì)監(jiān)總局令2014年第32號）施行，《辦法》中確立，公司實行的不具備有效商業(yè)服務效果而獲得稅款利潤的節(jié)稅分配有兩個特性：一是以獲得稅款權(quán)益為唯一目地或關(guān)鍵目地；二是以方式合乎稅收法律要求，但與其說經(jīng)濟發(fā)展本質(zhì)不符合的方法獲得稅款權(quán)益。即，針對判斷是不是歸屬于有效商業(yè)服務目地必須一起考慮到經(jīng)濟發(fā)展方式的結(jié)果以及開展此項買賣的實際動因。
實際來講，“不具備有效商業(yè)服務目地”的分配應當達到三個標準：一是人為因素設計方案一系列行動或是買賣；二是獲得稅款權(quán)益是行動或買賣的唯一或最首要的目地，看公司是不是關(guān)鍵出自于商業(yè)服務效果而從業(yè)買賣；三是公司從該個人行為或買賣中獲得“稅款權(quán)益”，即根據(jù)整體規(guī)劃或買賣能夠降低公司應納稅所得額或應繳稅收入額。僅有當這種標準得到達到，一項經(jīng)濟發(fā)展個人行為才能夠被確認為不具備有效商業(yè)服務目地，進而組成節(jié)稅客觀事實。因為對買賣心理的解析具備主觀，不一樣人了解的信息內(nèi)容詳細水平不一樣、思索視角也不一樣，結(jié)果有可能不一樣。因此，對“是不是具備有效商業(yè)服務目地”的分辨，會得到許多要素的危害。
2015年，《我國稅務質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)非居民企業(yè)間接性出讓資產(chǎn)所得稅多個現(xiàn)象的公示》（我國稅務質(zhì)監(jiān)總局公示2015年第7號）第一次對“不具備有效商業(yè)服務目地”列舉四條規(guī)范。依據(jù)7號公示第4條要求：與間接性出讓我國應納稅額資產(chǎn)有關(guān)的總體分配與此同時合乎下列情況的，……應立即評定為不具備有效商業(yè)服務目地：
（一）海外公司股份75%之上使用價值立即或間接性來自于我國應納稅額資產(chǎn)；
（二）間接性出讓我國應納稅額資產(chǎn)買賣產(chǎn)生前一年內(nèi)任一時點，海外公司總資產(chǎn)（沒有現(xiàn)錢）的90%之上立即或間接地由在我國地區(qū)的項目投資組成，或間接性出讓我國應納稅額資產(chǎn)買賣產(chǎn)生前一年內(nèi)，海外公司獲得收益的90%之上立即或間接性來自中國境內(nèi)；
（三）海外公司及立即或簡接擁有我國應納稅額資產(chǎn)的員工公司雖在所屬我國（地域）注冊登記，以達到法律法規(guī)所規(guī)定的組織結(jié)構(gòu)，但具體執(zhí)行的功用及負責的風險性比較有限，不能確認其具備經(jīng)濟發(fā)展本質(zhì)；
（四）間接性出讓我國應納稅額資產(chǎn)買賣在海外應交所得稅稅負小于立即出讓我國應納稅額資產(chǎn)買賣在我國的很有可能稅賦。
二、經(jīng)典案例
（一）基本上案件
中國香港國匯有限責任公司在香港登記創(chuàng)立，擁有杭州市國益路橋工程公司95%的股權(quán)。ChineseFuture Corporation（下稱CFC企業(yè)）在開曼群島申請注冊創(chuàng)立，擁有中國香港國匯企業(yè)100%股份。2003年，少年兒童項目投資主股票基金（The Children’s Investment Master Fund，下稱TCL）在開曼群島申請注冊創(chuàng)立，2005年，TCL根據(jù)公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓和認購新股的方法獲得了CFC企業(yè)26.32%的股份。2011年，TCL將其擁有的CFC26.32%公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給創(chuàng)好集團公司公司的附設企業(yè)Moscan Developments Limited下稱MDL企業(yè)），并依據(jù)《我國稅務質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)提升非居民企業(yè)公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的所得稅管理方法的通告》（國稅發(fā)﹝2009﹞696號）的需要告之了杭州拱墅區(qū)我國稅務局此次買賣的狀況，并出示了一部分相關(guān)資料。拱墅區(qū)稅務局接到上訴人信件后，層報國稅總局審批。2013年7月，國稅總局確立審批：TCL企業(yè)間接性出讓杭州市國益路橋工程公司股份的買賣中，依據(jù)CFC企業(yè)與中國香港國匯僅在避稅地或低征收率地域申請注冊，不從業(yè)生產(chǎn)制造、經(jīng)銷商、管理方法等實際性生產(chǎn)經(jīng)營；本次公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓價關(guān)鍵在于對我國居民企業(yè)杭州市國益路橋工程公司盈利能力的公司估值；股份購買方對外開放公布回收的具體標底為杭州市國益路橋工程公司股份這三點客觀事實，評定TCL企業(yè)等海外出讓方出讓CFC企業(yè)和中國香港國匯企業(yè)，進而間接性出讓杭州市國益路橋工程公司股份的買賣不具備有效商業(yè)服務目地，歸屬于以降低在我國所得稅為首要目標的分配。允許對該買賣再次判定，否認被作為稅款分配的CFC企業(yè)和中國香港國匯企業(yè)的存有，對上訴人等獲得的股份轉(zhuǎn)讓所得的征繳所得稅。拱墅區(qū)稅務局對TCL企業(yè)作出《稅務事宜通知單》，通告TCL企業(yè)間接性出讓杭州市國益路橋工程公司股份所得到的股份轉(zhuǎn)讓所得的，應申請交納所得稅。TCL企業(yè)依照《稅務事宜通知單》的標準交納了稅金。2014年1月，TCL企業(yè)向杭州稅務局就涉案人員《稅務事宜通知單》提到行政裁決。2014年4月，杭州稅務局作出《行政復議決定書》，保持了拱墅區(qū)稅務局作出的《稅務事宜通知單》。TCL企業(yè)仍不服氣，訴至人民法院，規(guī)定撤消拱墅區(qū)稅務局對TCL企業(yè)進行的《稅務事宜通知單》，一審、二審均輸了官司。
（二）實例分析
此案中，CFC企業(yè)與中國香港國匯企業(yè)是不是為稅款分配的皮包公司，是至關(guān)重要的爭點之一，對CFC和國匯企業(yè)2個正中間控股企業(yè)的判定立即影響了TCL企業(yè)間接性公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓是不是具備有效商業(yè)服務目地，若確認該正中間控投公司的設立是當作一種稅款分配的存有，則本次買賣不具備有效商業(yè)服務目地。TCL企業(yè)覺得CFC和國匯企業(yè)全是選用了相對應工作人員、辦公場地、機器設備，履行管理職責的企業(yè)，在其中CFC企業(yè)對外開放簽定了許多海外合同書，對協(xié)議的相另一方擔負了相對的責任，并實行了債券發(fā)行、保持債卷發(fā)售、債券評級、財務審計、抵押物代管、付款債息等監(jiān)管主題活動，這都歸屬于實際性生產(chǎn)經(jīng)營，并不是稅款分配的皮包公司，而且CFC設立公司時間先于TCL企業(yè)，對有效商業(yè)服務意義的核查應僅限于“開設”時段，并非開設后的別的時間范圍。拱墅區(qū)稅務局覺得CFC和中國香港國匯企業(yè)僅在避稅地或低征收率地域申請注冊，不從業(yè)生產(chǎn)制造、經(jīng)銷商、管理方法等實際性生產(chǎn)經(jīng)營；而且迄今為止CFC只在國益路橋工程公司有實際性項目投資，開設CFC的目標也是為了更好地在我國海外籌資來為杭州市國益路橋工程公司創(chuàng)立和經(jīng)營管理給予資產(chǎn)，CFC企業(yè)除開控投中國香港國匯企業(yè)并根據(jù)其控投杭州市國益路橋工程公司以外并沒有其它實質(zhì)的運營，CFC企業(yè)和國匯企業(yè)全是做為一種稅款分配，此案間接性股權(quán)投資不具備有效商業(yè)服務目地。
人民法院審判后覺得，國稅發(fā)﹝2009﹞696號第六條要求“海外投資人（具體操縱方）根據(jù)亂用組織結(jié)構(gòu)等分配間接性出讓我國居民企業(yè)股份，且不具備合理性的商務目地，避開所得稅繳稅責任的，負責人稅務行政機關(guān)層報稅務質(zhì)監(jiān)總局審批后還可以依照經(jīng)濟發(fā)展本質(zhì)對該公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓買賣再次判定，否認被作為稅款分配的海外控股企業(yè)的存有”。此條系我國稅務質(zhì)監(jiān)總局為實行《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》以及條例全文而對稅務行政機關(guān)怎樣評定“不具備有效商業(yè)服務目地”及怎樣“依照有效辦法調(diào)節(jié)”做出的專業(yè)性、流程化要求。稅務行政機關(guān)在可用《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第47條和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第120條的與此同時可用698號文第六條，具備正當行為和重要性。稅務行政機關(guān)對上訴人間接性出讓杭州市國益路橋工程公司股份的買賣再次判定，否認被作為稅款分配的CFC企業(yè)和中國香港國匯企業(yè)的存有，對上訴人獲得的股份轉(zhuǎn)讓所得的征繳所得稅，合乎698號文第六條的要求。
剖析人民法院的論證過程，可以看出，在中間控股企業(yè)是不是為皮包公司、此次買賣是不是具備有效商業(yè)服務目地爭點上，人民法院沒有確立分辨實際性生產(chǎn)經(jīng)營的規(guī)范，都沒有確立評定有效商業(yè)服務目地必須考量的要素，此案中人民法院基本上整盤采取了國稅總局對此案的事件處理，并沒有對上訴人提起的需求開展詳細的回復。
并且，實踐活動中，并不是所有的的皮包公司全是節(jié)稅分配，也有許多其它要素的考慮，比如，是不是有可能提升集團公司內(nèi)部的管理效率，是不是有資源整合、推動對外開放市場競爭領(lǐng)域的考慮到，是不是自身即擔負一定的經(jīng)營活動很有可能等。在進出口貿(mào)易主題活動中，跨國公司出自于法律法規(guī)及項目投資維護、審核規(guī)定、運營協(xié)調(diào)能力、外匯交易等其它非稅款目地開設正中間控股企業(yè)早就司空見慣，對于此事稅務行政機關(guān)應給與經(jīng)營者反證的機遇，針對商業(yè)服務意義的分辨經(jīng)營者有權(quán)利開展反證，打倒稅務行政機關(guān)“再次判定”的前提條件。假如公司的設立具備有效商業(yè)服務目地，而不是純粹為了更好地減少、延遲或免去稅收負擔，則不適合做為節(jié)稅專用工具解決。
三、提議與解決
現(xiàn)階段，有效商業(yè)服務目地被普遍使用于世界各國的一般反避稅法律和稅款有關(guān)實踐活動，卻一直都沒有確立詳細的辨別規(guī)范。英美法系的我國，根據(jù)判例來確立一項經(jīng)濟發(fā)展個人行為是不是具備有效商業(yè)服務目地。而針對大陸法系我國，對有效商業(yè)服務目地都應用的是歸納及抽象性的描述，均規(guī)定在本質(zhì)課稅標準的根基以上，稅務單位進行有效的推論，不但給予了稅務單位比較放松的行政執(zhí)法程序，與此同時也規(guī)定經(jīng)營者提升其自己的繳稅遵從。伴隨著BEPS計劃的頒布，國際性反避稅刮起了一輪新的高峰期，有效商業(yè)服務意義的判別規(guī)范終將遭受很多的關(guān)心，經(jīng)營者的稅務風險性及稅務單位的稽查風險性也變得越來越高。
從法律方面而言，7號公告第4條列出了清晰的“不具備有效商業(yè)服務目地”的辨別規(guī)范，限定了稅務行政機關(guān)隨意裁量權(quán)的范疇，經(jīng)營者在執(zhí)行公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓前還可以事先整體規(guī)劃，避免碰觸4條規(guī)范。自然即便不所有合乎4條規(guī)范，都不代表著公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人行為一定會被確認為“具備有效商業(yè)服務目地”，可是參考7號公告第三條“分辨有效商業(yè)服務目地應剖析的有關(guān)要素”和第六條“應確認為具備有效商業(yè)服務意義的辨別規(guī)范”，經(jīng)營者或是能夠更為明確的預料一項買賣分配所具有的所得稅風險性并采用更合理的防控措施?？墒牵?號公告做為稅務行政機關(guān)的規(guī)范化文檔，依然難以更改現(xiàn)階段非居民企業(yè)間接性公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓反避稅標準法律效力層級較低的現(xiàn)況。從貫徹落實稅款法定性標準考慮，在我國理應抓緊健全有效商業(yè)服務目地判斷有關(guān)的優(yōu)化規(guī)范，提升一般反避稅政策法規(guī)基本建設。
針對“走向世界”公司來講，華稅提議，理應科學安排公司的各類買賣個人行為，搭建有效的組織結(jié)構(gòu)使其具備合理性的商務目地，提高繳稅遵循度，以降低公司的稅務風險性。如在買賣分配環(huán)節(jié)，將市場交易的商務目地、考慮到要素和實際全過程處理完畢，與此同時剖析此項買賣很有可能產(chǎn)生的稅務危害并將有關(guān)出臺政策歸檔，以便將來稅務行政機關(guān)的了解；在買賣實行環(huán)節(jié)，應立即評定總體經(jīng)濟形勢及稅收法規(guī)政策法規(guī)是不是產(chǎn)生變化及對稅款盈利造成的危害；在稅務行政機關(guān)對市場交易的合理化造成提出質(zhì)疑時，解決經(jīng)濟形勢、稅收優(yōu)惠政策、領(lǐng)域國際慣例等將會對買賣內(nèi)容造成直接影響的要素作出充分證明并提交稅務行政機關(guān)。必需時，能夠考量與稅務行政機關(guān)就有關(guān)事項開展溝通交流，進行稅款預測，防止不確定性的了解矛盾和稅收法律風險性。
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