稅務(wù)籌劃中，怎樣精確掌握“有效商業(yè)服務(wù)目地”？
2021-09-17 17:44
編后語(yǔ)：伴隨著B(niǎo)EPS計(jì)劃的頒布，反避稅得到世界各國(guó)的不斷關(guān)心。2014年12月，我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局公布《一般反避稅管理辦法（試行）》（我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局令2014年第32號(hào)），標(biāo)準(zhǔn)和確立了稅務(wù)行政機(jī)關(guān)采用一般反避稅方法的有關(guān)難題。其第2條確立，本方法適用“公司實(shí)行的不具備有效商業(yè)服務(wù)效果而獲得稅款利潤(rùn)的節(jié)稅分配”，由此可見(jiàn)，是不是具備有效商業(yè)服務(wù)目標(biāo)是可用《辦法》的主要規(guī)范，也是稅務(wù)行政機(jī)關(guān)對(duì)節(jié)稅案子調(diào)節(jié)的重要環(huán)節(jié)。文中企圖借助對(duì)我國(guó)在有效商業(yè)服務(wù)目地層面法律和實(shí)際的探討，給予一些提議。
一、在我國(guó)稅收法律中有關(guān)“有效商業(yè)服務(wù)目地”的要求
在我國(guó)現(xiàn)階段的稅收法規(guī)管理體系是以反方向的角度對(duì)有效商業(yè)服務(wù)目地開(kāi)展解析的，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第47條最先引進(jìn)了“不具備有效商業(yè)服務(wù)意義的分配”的定義——“公司執(zhí)行別的不具備有效商業(yè)服務(wù)意義的計(jì)劃而降低其應(yīng)繳稅收益或是收入額的，稅務(wù)行政機(jī)關(guān)有權(quán)利依照有效辦法調(diào)節(jié)”?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第120條對(duì)于此事開(kāi)展了界定——“不具備有效商業(yè)服務(wù)目地，就是指以降低、免去或是延遲交納稅額為首要目地”?！短貏e納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)﹝2009﹞2號(hào)）第92條要求稅務(wù)行政機(jī)關(guān)有權(quán)利對(duì)公司不具備有效商業(yè)服務(wù)意義的買(mǎi)賣(mài)分配運(yùn)行一般發(fā)節(jié)稅調(diào)研。
2014年12月，《一般反避稅管理辦法（試行）》（我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局令2014年第32號(hào)）施行，《辦法》中確立，公司實(shí)行的不具備有效商業(yè)服務(wù)效果而獲得稅款利潤(rùn)的節(jié)稅分配有兩個(gè)特性：一是以獲得稅款權(quán)益為唯一目地或關(guān)鍵目地；二是以方式合乎稅收法律要求，但與其說(shuō)經(jīng)濟(jì)發(fā)展本質(zhì)不符合的方法獲得稅款權(quán)益。即，針對(duì)判斷是不是歸屬于有效商業(yè)服務(wù)目地必須一起考慮到經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的結(jié)果以及開(kāi)展此項(xiàng)買(mǎi)賣(mài)的實(shí)際動(dòng)因。
實(shí)際來(lái)講，“不具備有效商業(yè)服務(wù)目地”的分配應(yīng)當(dāng)達(dá)到三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：一是人為因素設(shè)計(jì)方案一系列行動(dòng)或是買(mǎi)賣(mài)；二是獲得稅款權(quán)益是行動(dòng)或買(mǎi)賣(mài)的唯一或最首要的目地，看公司是不是關(guān)鍵出自于商業(yè)服務(wù)效果而從業(yè)買(mǎi)賣(mài)；三是公司從該個(gè)人行為或買(mǎi)賣(mài)中獲得“稅款權(quán)益”，即根據(jù)整體規(guī)劃或買(mǎi)賣(mài)能夠降低公司應(yīng)納稅所得額或應(yīng)繳稅收入額。僅有當(dāng)這種標(biāo)準(zhǔn)得到達(dá)到，一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展個(gè)人行為才能夠被確認(rèn)為不具備有效商業(yè)服務(wù)目地，進(jìn)而組成節(jié)稅客觀事實(shí)。因?yàn)閷?duì)買(mǎi)賣(mài)心理的解析具備主觀，不一樣人了解的信息內(nèi)容詳細(xì)水平不一樣、思索視角也不一樣，結(jié)果有可能不一樣。因此，對(duì)“是不是具備有效商業(yè)服務(wù)目地”的分辨，會(huì)得到許多要素的危害。
2015年，《我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)非居民企業(yè)間接性出讓資產(chǎn)所得稅多個(gè)現(xiàn)象的公示》（我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局公示2015年第7號(hào)）第一次對(duì)“不具備有效商業(yè)服務(wù)目地”列舉四條規(guī)范。依據(jù)7號(hào)公示第4條要求：與間接性出讓我國(guó)應(yīng)納稅額資產(chǎn)有關(guān)的總體分配與此同時(shí)合乎下列情況的，……應(yīng)立即評(píng)定為不具備有效商業(yè)服務(wù)目地：
（一）海外公司股份75%之上使用價(jià)值立即或間接性來(lái)自于我國(guó)應(yīng)納稅額資產(chǎn)；
（二）間接性出讓我國(guó)應(yīng)納稅額資產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)產(chǎn)生前一年內(nèi)任一時(shí)點(diǎn)，海外公司總資產(chǎn)（沒(méi)有現(xiàn)錢(qián)）的90%之上立即或間接地由在我國(guó)地區(qū)的項(xiàng)目投資組成，或間接性出讓我國(guó)應(yīng)納稅額資產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)產(chǎn)生前一年內(nèi)，海外公司獲得收益的90%之上立即或間接性來(lái)自中國(guó)境內(nèi)；
（三）海外公司及立即或簡(jiǎn)接擁有我國(guó)應(yīng)納稅額資產(chǎn)的員工公司雖在所屬我國(guó)（地域）注冊(cè)登記，以達(dá)到法律法規(guī)所規(guī)定的組織結(jié)構(gòu)，但具體執(zhí)行的功用及負(fù)責(zé)的風(fēng)險(xiǎn)性比較有限，不能確認(rèn)其具備經(jīng)濟(jì)發(fā)展本質(zhì)；
（四）間接性出讓我國(guó)應(yīng)納稅額資產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)在海外應(yīng)交所得稅稅負(fù)小于立即出讓我國(guó)應(yīng)納稅額資產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)在我國(guó)的很有可能稅賦。
二、經(jīng)典案例
（一）基本上案件
中國(guó)香港國(guó)匯有限責(zé)任公司在香港登記創(chuàng)立，擁有杭州市國(guó)益路橋工程公司95%的股權(quán)。ChineseFuture Corporation（下稱CFC企業(yè)）在開(kāi)曼群島申請(qǐng)注冊(cè)創(chuàng)立，擁有中國(guó)香港國(guó)匯企業(yè)100%股份。2003年，少年兒童項(xiàng)目投資主股票基金（The Children’s Investment Master Fund，下稱TCL）在開(kāi)曼群島申請(qǐng)注冊(cè)創(chuàng)立，2005年，TCL根據(jù)公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓和認(rèn)購(gòu)新股的方法獲得了CFC企業(yè)26.32%的股份。2011年，TCL將其擁有的CFC26.32%公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給創(chuàng)好集團(tuán)公司公司的附設(shè)企業(yè)Moscan Developments Limited下稱MDL企業(yè)），并依據(jù)《我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)提升非居民企業(yè)公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的所得稅管理方法的通告》（國(guó)稅發(fā)﹝2009﹞696號(hào)）的需要告之了杭州拱墅區(qū)我國(guó)稅務(wù)局此次買(mǎi)賣(mài)的狀況，并出示了一部分相關(guān)資料。拱墅區(qū)稅務(wù)局接到上訴人信件后，層報(bào)國(guó)稅總局審批。2013年7月，國(guó)稅總局確立審批：TCL企業(yè)間接性出讓杭州市國(guó)益路橋工程公司股份的買(mǎi)賣(mài)中，依據(jù)CFC企業(yè)與中國(guó)香港國(guó)匯僅在避稅地或低征收率地域申請(qǐng)注冊(cè)，不從業(yè)生產(chǎn)制造、經(jīng)銷(xiāo)商、管理方法等實(shí)際性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)；本次公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)關(guān)鍵在于對(duì)我國(guó)居民企業(yè)杭州市國(guó)益路橋工程公司盈利能力的公司估值；股份購(gòu)買(mǎi)方對(duì)外開(kāi)放公布回收的具體標(biāo)底為杭州市國(guó)益路橋工程公司股份這三點(diǎn)客觀事實(shí)，評(píng)定TCL企業(yè)等海外出讓方出讓CFC企業(yè)和中國(guó)香港國(guó)匯企業(yè)，進(jìn)而間接性出讓杭州市國(guó)益路橋工程公司股份的買(mǎi)賣(mài)不具備有效商業(yè)服務(wù)目地，歸屬于以降低在我國(guó)所得稅為首要目標(biāo)的分配。允許對(duì)該買(mǎi)賣(mài)再次判定，否認(rèn)被作為稅款分配的CFC企業(yè)和中國(guó)香港國(guó)匯企業(yè)的存有，對(duì)上訴人等獲得的股份轉(zhuǎn)讓所得的征繳所得稅。拱墅區(qū)稅務(wù)局對(duì)TCL企業(yè)作出《稅務(wù)事宜通知單》，通告TCL企業(yè)間接性出讓杭州市國(guó)益路橋工程公司股份所得到的股份轉(zhuǎn)讓所得的，應(yīng)申請(qǐng)交納所得稅。TCL企業(yè)依照《稅務(wù)事宜通知單》的標(biāo)準(zhǔn)交納了稅金。2014年1月，TCL企業(yè)向杭州稅務(wù)局就涉案人員《稅務(wù)事宜通知單》提到行政裁決。2014年4月，杭州稅務(wù)局作出《行政復(fù)議決定書(shū)》，保持了拱墅區(qū)稅務(wù)局作出的《稅務(wù)事宜通知單》。TCL企業(yè)仍不服氣，訴至人民法院，規(guī)定撤消拱墅區(qū)稅務(wù)局對(duì)TCL企業(yè)進(jìn)行的《稅務(wù)事宜通知單》，一審、二審均輸了官司。
（二）實(shí)例分析
此案中，CFC企業(yè)與中國(guó)香港國(guó)匯企業(yè)是不是為稅款分配的皮包公司，是至關(guān)重要的爭(zhēng)點(diǎn)之一，對(duì)CFC和國(guó)匯企業(yè)2個(gè)正中間控股企業(yè)的判定立即影響了TCL企業(yè)間接性公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓是不是具備有效商業(yè)服務(wù)目地，若確認(rèn)該正中間控投公司的設(shè)立是當(dāng)作一種稅款分配的存有，則本次買(mǎi)賣(mài)不具備有效商業(yè)服務(wù)目地。TCL企業(yè)覺(jué)得CFC和國(guó)匯企業(yè)全是選用了相對(duì)應(yīng)工作人員、辦公場(chǎng)地、機(jī)器設(shè)備，履行管理職責(zé)的企業(yè)，在其中CFC企業(yè)對(duì)外開(kāi)放簽定了許多海外合同書(shū)，對(duì)協(xié)議的相另一方擔(dān)負(fù)了相對(duì)的責(zé)任，并實(shí)行了債券發(fā)行、保持債卷發(fā)售、債券評(píng)級(jí)、財(cái)務(wù)審計(jì)、抵押物代管、付款債息等監(jiān)管主題活動(dòng)，這都?xì)w屬于實(shí)際性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，并不是稅款分配的皮包公司，而且CFC設(shè)立公司時(shí)間先于TCL企業(yè)，對(duì)有效商業(yè)服務(wù)意義的核查應(yīng)僅限于“開(kāi)設(shè)”時(shí)段，并非開(kāi)設(shè)后的別的時(shí)間范圍。拱墅區(qū)稅務(wù)局覺(jué)得CFC和中國(guó)香港國(guó)匯企業(yè)僅在避稅地或低征收率地域申請(qǐng)注冊(cè)，不從業(yè)生產(chǎn)制造、經(jīng)銷(xiāo)商、管理方法等實(shí)際性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)；而且迄今為止CFC只在國(guó)益路橋工程公司有實(shí)際性項(xiàng)目投資，開(kāi)設(shè)CFC的目標(biāo)也是為了更好地在我國(guó)海外籌資來(lái)為杭州市國(guó)益路橋工程公司創(chuàng)立和經(jīng)營(yíng)管理給予資產(chǎn)，CFC企業(yè)除開(kāi)控投中國(guó)香港國(guó)匯企業(yè)并根據(jù)其控投杭州市國(guó)益路橋工程公司以外并沒(méi)有其它實(shí)質(zhì)的運(yùn)營(yíng)，CFC企業(yè)和國(guó)匯企業(yè)全是做為一種稅款分配，此案間接性股權(quán)投資不具備有效商業(yè)服務(wù)目地。
人民法院審判后覺(jué)得，國(guó)稅發(fā)﹝2009﹞696號(hào)第六條要求“海外投資人（具體操縱方）根據(jù)亂用組織結(jié)構(gòu)等分配間接性出讓我國(guó)居民企業(yè)股份，且不具備合理性的商務(wù)目地，避開(kāi)所得稅繳稅責(zé)任的，負(fù)責(zé)人稅務(wù)行政機(jī)關(guān)層報(bào)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局審批后還可以依照經(jīng)濟(jì)發(fā)展本質(zhì)對(duì)該公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓買(mǎi)賣(mài)再次判定，否認(rèn)被作為稅款分配的海外控股企業(yè)的存有”。此條系我國(guó)稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局為實(shí)行《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》以及條例全文而對(duì)稅務(wù)行政機(jī)關(guān)怎樣評(píng)定“不具備有效商業(yè)服務(wù)目地”及怎樣“依照有效辦法調(diào)節(jié)”做出的專業(yè)性、流程化要求。稅務(wù)行政機(jī)關(guān)在可用《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第47條和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第120條的與此同時(shí)可用698號(hào)文第六條，具備正當(dāng)行為和重要性。稅務(wù)行政機(jī)關(guān)對(duì)上訴人間接性出讓杭州市國(guó)益路橋工程公司股份的買(mǎi)賣(mài)再次判定，否認(rèn)被作為稅款分配的CFC企業(yè)和中國(guó)香港國(guó)匯企業(yè)的存有，對(duì)上訴人獲得的股份轉(zhuǎn)讓所得的征繳所得稅，合乎698號(hào)文第六條的要求。
剖析人民法院的論證過(guò)程，可以看出，在中間控股企業(yè)是不是為皮包公司、此次買(mǎi)賣(mài)是不是具備有效商業(yè)服務(wù)目地爭(zhēng)點(diǎn)上，人民法院沒(méi)有確立分辨實(shí)際性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的規(guī)范，都沒(méi)有確立評(píng)定有效商業(yè)服務(wù)目地必須考量的要素，此案中人民法院基本上整盤(pán)采取了國(guó)稅總局對(duì)此案的事件處理，并沒(méi)有對(duì)上訴人提起的需求開(kāi)展詳細(xì)的回復(fù)。
并且，實(shí)踐活動(dòng)中，并不是所有的的皮包公司全是節(jié)稅分配，也有許多其它要素的考慮，比如，是不是有可能提升集團(tuán)公司內(nèi)部的管理效率，是不是有資源整合、推動(dòng)對(duì)外開(kāi)放市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)領(lǐng)域的考慮到，是不是自身即擔(dān)負(fù)一定的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)很有可能等。在進(jìn)出口貿(mào)易主題活動(dòng)中，跨國(guó)公司出自于法律法規(guī)及項(xiàng)目投資維護(hù)、審核規(guī)定、運(yùn)營(yíng)協(xié)調(diào)能力、外匯交易等其它非稅款目地開(kāi)設(shè)正中間控股企業(yè)早就司空見(jiàn)慣，對(duì)于此事稅務(wù)行政機(jī)關(guān)應(yīng)給與經(jīng)營(yíng)者反證的機(jī)遇，針對(duì)商業(yè)服務(wù)意義的分辨經(jīng)營(yíng)者有權(quán)利開(kāi)展反證，打倒稅務(wù)行政機(jī)關(guān)“再次判定”的前提條件。假如公司的設(shè)立具備有效商業(yè)服務(wù)目地，而不是純粹為了更好地減少、延遲或免去稅收負(fù)擔(dān)，則不適合做為節(jié)稅專用工具解決。
三、提議與解決
現(xiàn)階段，有效商業(yè)服務(wù)目地被普遍使用于世界各國(guó)的一般反避稅法律和稅款有關(guān)實(shí)踐活動(dòng)，卻一直都沒(méi)有確立詳細(xì)的辨別規(guī)范。英美法系的我國(guó)，根據(jù)判例來(lái)確立一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展個(gè)人行為是不是具備有效商業(yè)服務(wù)目地。而針對(duì)大陸法系我國(guó)，對(duì)有效商業(yè)服務(wù)目地都應(yīng)用的是歸納及抽象性的描述，均規(guī)定在本質(zhì)課稅標(biāo)準(zhǔn)的根基以上，稅務(wù)單位進(jìn)行有效的推論，不但給予了稅務(wù)單位比較放松的行政執(zhí)法程序，與此同時(shí)也規(guī)定經(jīng)營(yíng)者提升其自己的繳稅遵從。伴隨著B(niǎo)EPS計(jì)劃的頒布，國(guó)際性反避稅刮起了一輪新的高峰期，有效商業(yè)服務(wù)意義的判別規(guī)范終將遭受很多的關(guān)心，經(jīng)營(yíng)者的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)性及稅務(wù)單位的稽查風(fēng)險(xiǎn)性也變得越來(lái)越高。
從法律方面而言，7號(hào)公告第4條列出了清晰的“不具備有效商業(yè)服務(wù)目地”的辨別規(guī)范，限定了稅務(wù)行政機(jī)關(guān)隨意裁量權(quán)的范疇，經(jīng)營(yíng)者在執(zhí)行公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓前還可以事先整體規(guī)劃，避免碰觸4條規(guī)范。自然即便不所有合乎4條規(guī)范，都不代表著公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人行為一定會(huì)被確認(rèn)為“具備有效商業(yè)服務(wù)目地”，可是參考7號(hào)公告第三條“分辨有效商業(yè)服務(wù)目地應(yīng)剖析的有關(guān)要素”和第六條“應(yīng)確認(rèn)為具備有效商業(yè)服務(wù)意義的辨別規(guī)范”，經(jīng)營(yíng)者或是能夠更為明確的預(yù)料一項(xiàng)買(mǎi)賣(mài)分配所具有的所得稅風(fēng)險(xiǎn)性并采用更合理的防控措施?？墒牵?號(hào)公告做為稅務(wù)行政機(jī)關(guān)的規(guī)范化文檔，依然難以更改現(xiàn)階段非居民企業(yè)間接性公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓反避稅標(biāo)準(zhǔn)法律效力層級(jí)較低的現(xiàn)況。從貫徹落實(shí)稅款法定性標(biāo)準(zhǔn)考慮，在我國(guó)理應(yīng)抓緊健全有效商業(yè)服務(wù)目地判斷有關(guān)的優(yōu)化規(guī)范，提升一般反避稅政策法規(guī)基本建設(shè)。
針對(duì)“走向世界”公司來(lái)講，華稅提議，理應(yīng)科學(xué)安排公司的各類(lèi)買(mǎi)賣(mài)個(gè)人行為，搭建有效的組織結(jié)構(gòu)使其具備合理性的商務(wù)目地，提高繳稅遵循度，以降低公司的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)性。如在買(mǎi)賣(mài)分配環(huán)節(jié)，將市場(chǎng)交易的商務(wù)目地、考慮到要素和實(shí)際全過(guò)程處理完畢，與此同時(shí)剖析此項(xiàng)買(mǎi)賣(mài)很有可能產(chǎn)生的稅務(wù)危害并將有關(guān)出臺(tái)政策歸檔，以便將來(lái)稅務(wù)行政機(jī)關(guān)的了解；在買(mǎi)賣(mài)實(shí)行環(huán)節(jié)，應(yīng)立即評(píng)定總體經(jīng)濟(jì)形勢(shì)及稅收法規(guī)政策法規(guī)是不是產(chǎn)生變化及對(duì)稅款盈利造成的危害；在稅務(wù)行政機(jī)關(guān)對(duì)市場(chǎng)交易的合理化造成提出質(zhì)疑時(shí)，解決經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、稅收優(yōu)惠政策、領(lǐng)域國(guó)際慣例等將會(huì)對(duì)買(mǎi)賣(mài)內(nèi)容造成直接影響的要素作出充分證明并提交稅務(wù)行政機(jī)關(guān)。必需時(shí)，能夠考量與稅務(wù)行政機(jī)關(guān)就有關(guān)事項(xiàng)開(kāi)展溝通交流，進(jìn)行稅款預(yù)測(cè)，防止不確定性的了解矛盾和稅收法律風(fēng)險(xiǎn)性。
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