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2018年10月20日，國家財政部、我國稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局公布了《中華人民共和國個人所得稅法實施條例（修訂草案征求意見稿）》，并向社會公布征詢建議。在其中第38條要求：“對年薪超出國務(wù)院辦公廳稅務(wù)主管機構(gòu)要求金額的個體戶、個人獨資企業(yè)、合伙制企業(yè)，稅務(wù)機關(guān)單位不可采用定期定額、事前核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率等方法征繳個人所得稅”。這一要求將稅務(wù)機關(guān)單位不可隨便事前核準(zhǔn)個人所得稅應(yīng)稅所得率方法征繳個人所得稅的標(biāo)準(zhǔn)宣布明確出來，這將促使一直以來運用某些地區(qū)稅收洼地本人所得稅核定開展節(jié)稅的籌劃計劃方案將難有立足之地。

一、在我國個人所得稅定額征收規(guī)章制度的發(fā)展趨勢

從稅務(wù)管理的角度觀察，對某一經(jīng)營者采用查賬征收或查賬征收方法，是稅務(wù)機關(guān)單位根據(jù)經(jīng)營者的帳簿編制是不是健全和財務(wù)核算水準(zhǔn)等狀況為考慮，依照“稅款法律規(guī)定”標(biāo)準(zhǔn)和“公平公正高效率”標(biāo)準(zhǔn)，而對經(jīng)營者采用的一種分組管理方法。

在中國，有關(guān)定額征收企業(yè)所得稅的原則立場法律法規(guī)主要是常見于《稅收征收管理法》（下稱“稅收征管法”）中的相應(yīng)要求，早在1992年版《稅收征管法》第23條、第25條中就有關(guān)于經(jīng)營者定額征收的適用標(biāo)準(zhǔn)的要求，現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)《稅收征管法》的對應(yīng)要求則為第35條同榜37條。

在其中，現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)《稅收征管法》第35條要求：“經(jīng)營者有下述情況之一的，稅務(wù)機關(guān)單位有權(quán)利核準(zhǔn)其應(yīng)納稅所得額：（一）按照法律法規(guī)、行政規(guī)章的要求可以不設(shè)定帳本的；（二）按照法律法規(guī)、行政規(guī)章的要求理應(yīng)設(shè)定帳本但未安裝的；（三）私自消毀帳本或拒不給予有關(guān)材料的；（四）雖設(shè)定帳本，但賬目錯亂或是成本費材料、收益憑據(jù)、花費憑據(jù)上缺，無法查賬的；（五）產(chǎn)生繳稅責(zé)任，未按規(guī)定的限期申請辦理稅務(wù)申報，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)單位勒令期限申請，貸款逾期仍不申請的；（六）經(jīng)營者申請的計稅基礎(chǔ)顯著稍低，又無書面通知的。稅務(wù)機關(guān)單位核準(zhǔn)應(yīng)納稅所得額的實際程序流程和方式由國務(wù)院辦公廳稅務(wù)主管機構(gòu)要求?！?

而有關(guān)個人所得稅定額征收的適用標(biāo)準(zhǔn)等要求，主要是《國家財政部 我國稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局有關(guān)<關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙制企業(yè)投資人征繳個人所得稅的要求>的通告》（稅務(wù)[2000]91號），在其中第7條要求了針對個人獨資及合伙制企業(yè)投資人個人所得稅開展定額征收的標(biāo)準(zhǔn)，即存有以下情況之一的，負(fù)責(zé)人稅務(wù)機關(guān)單位應(yīng)采用查賬征收方法征繳個人所得稅：（一）公司按照國家相關(guān)法律規(guī)定理應(yīng)設(shè)定但未設(shè)置帳本的（沒有會計憑證）；（二）公司雖設(shè)定帳本，但賬務(wù)錯亂或是成本費材料、收益憑據(jù)、花費憑據(jù)上缺，無法查帳的（成本費、收益、花費計算不清）；（三）經(jīng)營者產(chǎn)生繳稅責(zé)任，未依照政策法規(guī)的限期申請辦理稅務(wù)申報，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)單位勒令期限申請，貸款逾期仍不申請的（不執(zhí)行稅務(wù)申報責(zé)任）。此外，推行定額征收的，依據(jù)稅務(wù)[2000]91號文的要求，一般采用核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率的征繳方法相對應(yīng)測算個人獨資企業(yè)的應(yīng)納稅額。

定額征收個人所得稅往往變成一部分投資人的節(jié)稅專用工具最重要緣故自然是可以得到較低的稅賦。舉例說明來講，如一家個人獨資企業(yè)年度獲得收益500萬余元，依照[2000]91號文第9條的要求，該公司當(dāng)初應(yīng)繳企業(yè)所得稅額＝應(yīng)納稅額×稅率，假設(shè)適用應(yīng)納稅額所得的率是10%，則該公司當(dāng)初應(yīng)納稅額為500×10%=50萬余元。隨后應(yīng)納稅額再依照個體戶經(jīng)營所得5%-35%的稅率計算最后的個人所得稅額，即500,000×35%－14,750=160,250元，即該公司投資人當(dāng)初本人所得稅稅負(fù)率為3.2%。假如該公司為所得稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率得話，則該個人獨資企業(yè)投資人全年度的增值稅稅負(fù)率可調(diào)節(jié)在7%上下，可以說相對性于一般本人或推行查賬征收的公司而言稅賦低了許多。

二、采用事前核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率方法征繳個人所得稅存有的首要問題

定額征收個人所得稅一般可利用2種形式開展，第一種是事前核準(zhǔn)，即在企業(yè)運營以前就由稅務(wù)機關(guān)單位確定定額征收的資質(zhì)，一般是經(jīng)營者給予不可以恰當(dāng)計算成本的直接證據(jù)，并由稅務(wù)機關(guān)單位事前確定其定額征收的資質(zhì)；第二種是過后核準(zhǔn)，即公司盡管采用的是查賬征收的方法征繳企業(yè)所得稅，可是因為沒法恰當(dāng)計算，而由稅務(wù)機關(guān)單位采用定額征收的方法。

在此次《個稅法實施條例》第38條以前，在我國并沒有有嚴(yán)禁采用事前核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率方法征繳個人所得稅的相應(yīng)要求?？墒?，也是有一些地區(qū)相關(guān)部門下發(fā)文件中確立有容許新辦公司核準(zhǔn)個人所得稅的要求，例如，北京市財政局、北京地區(qū)稅務(wù)局《關(guān)于調(diào)整個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者個人所得稅核定征收方式鑒定工作的通知》京稅務(wù)[2011]625號就規(guī)范了：“針對新辦的個人獨資、合伙制企業(yè)，負(fù)責(zé)人稅務(wù)機關(guān)單位應(yīng)在公司簽到后10個工作日結(jié)束評定工作中”。

（一）采用事前核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率方法征繳個人所得稅違反了《稅收征管法》的精神實質(zhì)

如上所述，《稅收征管法》第35條定額征收企業(yè)所得稅的適用標(biāo)準(zhǔn)，除開第（一）項不設(shè)定帳本的狀況之外，其他第（二）至（六）項是歸屬于早已產(chǎn)生的狀況，例如理應(yīng)設(shè)定帳本但未安裝的、私自消毀帳本或拒不給予有關(guān)材料的、賬目錯亂無法查賬的、貸款逾期仍不申請的這些，這種定額征收的適用標(biāo)準(zhǔn)全是對于公司早已開展運營獲得收益后的狀況。此外，客觀性上稅務(wù)機關(guān)單位沒法事先預(yù)測，也沒法獲知公司年度核準(zhǔn)之后經(jīng)營者實際的財務(wù)核算情況、帳本設(shè)定、材料存放及申請狀況等。

因而，依照《稅收征管法》第35條的要求，稅務(wù)機關(guān)單位正常情況下不可采用事前核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率方法征繳企業(yè)所得稅，采用事前定額征收企業(yè)所得稅的方法不符征收管理法的法律本意。

在所得稅層面，我國稅務(wù)質(zhì)監(jiān)總局江蘇稅務(wù)局《關(guān)于進一步規(guī)范企業(yè)所得稅核定征收工作的公告》（2018年第12號）也規(guī)范了：“新開設(shè)的公司，第一個繳稅年的征繳方法不可事前評定為定額征收”。堅信往往如此要求，也是看到了事前評定存在的不足。

（二）采用事前核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率方法征繳個人所得稅淪落了節(jié)稅專用工具

定額征收情況下，不論是核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率或是立即核準(zhǔn)應(yīng)納稅所得額，都未反映公司的具體贏利水準(zhǔn)，也就沒法客觀性體現(xiàn)企業(yè)納稅工作能力的尺寸，稅款的縱向平等原則遭受消弱。投資人在應(yīng)對定額征收和查賬征收時的選取是哪一種方法更為劃得來，合乎本身利潤最大化的總體目標(biāo)。當(dāng)公司的具體稅賦及繳稅成本費高過定額征收的稅收負(fù)擔(dān)和繳稅成本費時，便會根據(jù)有意不精確計算收益或成本來積極挑選定額征收。那樣，贏利水準(zhǔn)高的公司就可以根據(jù)挑選征繳方法做到少繳稅金的目地。

實際上，2022年吵到議論紛紛的范爺稅案中也涉及到其在蘇州等稅收洼地開設(shè)的個人獨資企業(yè)運用定額征收節(jié)稅的問題，堅信也采用了以上定額征收個人所得稅的形式開展所說的節(jié)稅?？墒?，其實質(zhì)問題是范冰冰工作室在不符定額征收的情況下，根據(jù)掩藏帳本、虛報申請等方法得到事先的定額征收資質(zhì)，本質(zhì)上的確一種逃稅個人行為。

以往國稅局系統(tǒng)軟件和地稅局系統(tǒng)軟件單設(shè)的體系下，地稅局單位關(guān)鍵征繳個人所得稅、所得稅等中間和地區(qū)共享稅，及其城區(qū)土地稅、房地產(chǎn)稅、房產(chǎn)契稅等地方稅種。近些年，地區(qū)在招商引資工作全過程中，通常會對公司服務(wù)承諾一些稅收優(yōu)惠政策，及其實行不緊的作法，通常集中化在這種稅收上。在其中，針對個人所得稅的事前定額征收也成為了地區(qū)吸引住投資人的主要形式之一。

（三）由事先定額征收個人所得稅改成查賬征收造成的問題

2018年8月，一篇相關(guān)大牌明星征收率從7%改成42%的文章內(nèi)容曝出于新聞媒體。全部影視行業(yè)草木皆兵并持續(xù)傳出各種各樣信息，大部分都涉及到個人工作室（個人獨資企業(yè)占多數(shù)）被稅務(wù)機關(guān)單位在體系內(nèi)強制性改成查賬征收了換句話說被稅務(wù)機關(guān)單位規(guī)定積極申請辦理改成查賬征收這些。乃至還有傳言說國稅總局下面撤銷影視行業(yè)的定額征收，可是該文件卻一直未作發(fā)布。

可是由事先定額征收個人所得稅改成查賬征收造成的問題，關(guān)鍵有兩層面：

第一，假如稅務(wù)機關(guān)單位事先早已開展了定額征收的選擇到年里忽然規(guī)定改成查賬征收，是不是因涉嫌違背行政法上的信賴?yán)婢S護標(biāo)準(zhǔn)？實際上很多地區(qū)，例如《杭州市財政局關(guān)于印發(fā)杭州市個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)核定征收個人所得稅暫行規(guī)定的通知》要求了：“個人獨資企業(yè)和合伙制企業(yè)個人所得稅征繳方法評定工作中每一年開展一次，時間為當(dāng)初的1至3月底，對原已評定并沒有發(fā)生改變的公司，第二年可不會再再次評定，仍按原要求實行。個人獨資企業(yè)和合伙制企業(yè)個人所得稅征繳方法一經(jīng)明確，如無特殊情況，在一個繳稅年內(nèi)一般不可變動?！睂嶋H上，南京市、寧波市等地也是有相對應(yīng)的定額征收個人所得稅的評定程序流程。

第二，假如忽然改成查賬征收，針對投資人和公司而言，成本費怎樣計算、稅票憑據(jù)怎樣搜集，緩沖期內(nèi)公司稅務(wù)怎樣又開展合規(guī)管理？

以上全是由事先定額征收個人所得稅改成查賬征收而同時造成的問題。

三、針對《個稅法實施條例》第38條執(zhí)行的猜測

大家覺得《個稅法實施條例》第38條執(zhí)行終將對個人所得稅定額征收規(guī)章制度產(chǎn)生充分的危害，以前根據(jù)事先定額征收個人所得稅產(chǎn)生的稅賦不合理問題有希望獲得處理，相對應(yīng)規(guī)章制度也將日益完善。

最先，可以明確的是一旦此條要求宣布執(zhí)行，全國各地終將對與此相違反的要求開展清潔和改動。

次之，“對年薪超出國務(wù)院辦公廳稅務(wù)主管機構(gòu)要求金額的個體戶、個人獨資企業(yè)、合伙制企業(yè)”的了解問題?！秱€稅法實施條例》第38條中對于對年薪超出國務(wù)院辦公廳稅務(wù)主管機構(gòu)要求金額的個體戶、個人獨資企業(yè)、合伙制企業(yè)，務(wù)機關(guān)單位不可采用定期定額、事前核準(zhǔn)應(yīng)稅所得率等方法征繳個人所得稅，那麼在其中的收益規(guī)范是什么呢？現(xiàn)階段并未頒布統(tǒng)一的規(guī)范。

但從全新修定的《個體工商戶建賬管理暫行辦法》或許可以看得出些眉目，在其中第3條同榜4條要求了個體戶的做賬規(guī)范，例如第3條要求：合乎以下情況之一的個體戶，理應(yīng)設(shè)定復(fù)式樓賬：(一)注冊資本在20多萬元的。(二)市場銷售所得稅應(yīng)稅服務(wù)的經(jīng)營者或增值稅經(jīng)營者月市場銷售(運營)額在40000元以上；從業(yè)貨品產(chǎn)生的所得稅經(jīng)營者月營業(yè)額在60000元以上；從業(yè)貨品廠家批發(fā)或零售的所得稅經(jīng)營者月營業(yè)額在80000元以上的。(三)省稅務(wù)機關(guān)單位明確應(yīng)設(shè)定復(fù)式樓賬的其它情況。

此外，針對個人獨資企業(yè)及其合伙制企業(yè)是不是會采用所得稅一般納稅人500萬收益的規(guī)范，或是是其余的規(guī)范？

最終，在實際操作上，針對達(dá)到年薪規(guī)范的個人獨資企業(yè)、合伙制企業(yè)稅務(wù)機關(guān)單位是不是還會繼續(xù)容許事前的定額征收確定？假如查過年薪規(guī)范得話，改成查賬征收的程序流程怎樣？從核準(zhǔn)改成查賬征收公司怎么開展銜接，是不是有相對應(yīng)規(guī)章制度分配？這種是非常值得后面關(guān)心的主要問題。

總結(jié)：堅信伴隨著《個稅法實施條例》第38條的執(zhí)行，個人所得稅定額征收規(guī)章制度將趨向標(biāo)準(zhǔn)?？墒前殡S著現(xiàn)行政策的變化，眾多經(jīng)營者尤其是已經(jīng)采用事先定額征收個人所得稅的投資人來講，更應(yīng)該加強公司稅務(wù)管理方面的對照檢查，并在稅務(wù)刑事辯護律師等專業(yè)人員的輔導(dǎo)下搞好對應(yīng)的解決工作中。